Meerwaarde op beroepsmatige activa is niet belastbaar, noch als beroepsinkomen indien niet is voldaan aan de voorwaarden van artikel 41 WIB 1992, noch als divers inkomen

17 oktober 2023 | Kim Jans

Een natuurlijk persoon verhuurt onroerende goederen. Door de omstandigheden waarin de verhuur plaatsvindt, meent de fiscale Administratie dat de verhuuractiviteit een beroepsmatig karakter heeft. De inkomsten uit de verhuur van deze onroerende goederen worden belast als een beroepsinkomen. Immers, op grond van artikel 37 WIB 1992 worden inkomsten van onroerende goederen aangemerkt als beroepsinkomsten, wanneer deze onroerende goederen voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de belastingplichtige worden gebruikt.

Op een bepaald tijdstip heeft de belastingplichtige deze onroerende goederen ingebracht in een vennootschap. Hij realiseert hierbij een aanzienlijke meerwaarde. De fiscale Administratie belast deze meerwaarde als een divers inkomen op grond van artikel 90, eerste lid, 1° WIB 1992, zijnde als ‘winst of baten, die zelfs occasioneel of toevallig, voortkomen uit enige prestatie, verrichting, speculatie of diensten’. Dergelijke taxatie als divers inkomen is slechts mogelijk indien de meerwaarde buiten het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid wordt behaald.

Beide verrichtingen (verhuur en inbreng in een vennootschap) betreffen dezelfde onroerende goederen. Echter, de inkomsten uit de verhuur van deze onroerende goederen worden belast als een beroepsinkomen, terwijl de meerwaarde naar aanleiding van de inbreng van deze onroerende goederen als een divers inkomen wordt belast, waarbij wordt aangenomen dat de onroerende goederen voor wat de belastbaarheid van deze meerwaarde betreft, worden beschouwd als deel uitmakend van het privévermogen. De vraag rijst of een dergelijke taxatie overeind kan blijven.

In deze zaak van ECGB Advocaten heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat de rechter die oordeelt dat de inkomsten van een onroerend goed bij toepassing van artikel 37 WIB 1992 als beroepsinkomsten belastbaar zijn omdat het onroerend goed wordt gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid, niet tegelijk kan oordelen dat de met betrekking tot dit goed verwezenlijkte meerwaarde werd behaald buiten het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en derhalve bij toepassing van artikel 90, 1° WIB 1992 als divers inkomen belastbaar is (Cass. 29 januari 2021, F.19.0033.N).

Voor een verdere feitelijke beoordeling heeft het Hof van Cassatie deze zaak verwezen naar het hof van beroep te Antwerpen. Aangezien een taxatie als divers inkomen niet mogelijk is, argumenteert de fiscale Administratie voor het hof van beroep dat de meerwaarde moet worden belast als beroepsinkomen.

Het hof van beroep stelt vast dat aangezien de huurgelden van de onroerende goederen op grond van artikel 37 WIB 1992 terecht als beroepsinkomsten werden belast, de meerwaarde op deze onroerende goederen vanuit het standpunt van artikel 90, eerste lid, 1° WIB 1992 dient te worden beschouwd als behaald binnen de uitoefening van de beroepswerkzaamheid.

Evenwel zijn niet alle meerwaarden die binnen het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden verwezenlijkt, ook belastbaar. Dit is enkel het geval indien de meerwaarden worden gerealiseerd op activa die specifiek in het kader van de meerwaardebelasting worden aangemerkt als activa ‘die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt’.

Ingevolge artikel 41 WIB 1992 worden slechts de volgende activa geacht voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid te worden gebruikt :

1/ de vaste activa die in het kader van die werkzaamheid zijn aangeschaft of vervaardigd en als activabestanddeel zijn geboekt;
2/ de vaste activa of gedeelten ervan waarvoor fiscaal afschrijvingen of waardeverminderingen zijn aangenomen;
3/ de immateriële activa die tijdens de beroepswerkzaamheid tot stand zijn gekomen, ongeacht of zij als activabestanddeel zijn geboekt.

Het hof van beroep stelt dat activa maar geacht worden voor beroepsdoeleinden te zijn gebruikt als de belastingplichtige de intentie heeft om waardeschommelingen mee in het bedrijfsresultaat te betrekken. Die intentie uit de belastingplichtige door de activa te boeken, of door het aannemen van waardeverminderingen of afschrijvingen. In casu werden de onroerende goederen niet als activa geboekt, noch werden er fiscale afschrijvingen of waardeverminderingen voor aangenomen.

De fiscale Administratie voerde aan dat de belastingplichtige zijn boekhoudkundige verplichtingen niet had nageleefd en dat er als gevolg hiervan geen sprake was van een boeking van activa of het aannemen van afschrijvingen of waardeverminderingen. Het hof van beroep oordeelt dat zelfs als de belastingplichtige zijn beweerdelijk (volgens de administratie) boekhoudkundige verplichtingen had nageleefd, hij als natuurlijk persoon niet verplicht was om de waardeschommelingen in het bedrijfsresultaat te betrekken, ondanks dat hij het genot van de goederen voor bedrijfsdoeleinden bestemde. Ook als hij de beweerdelijke, boekhoudkundige verplichtingen die op hem zouden rusten als beweerdelijk koopman, zou nageleefd hebben, dan blijkt niet dat hij de activa in eigendom zou hebben toegewezen aan zijn beroepsvermogen. Volgens het hof verhindert niets dat de eigendom van de onroerende goederen behouden blijft in het privévermogen, terwijl de huurgelden belastbaar zijn als beroepsinkomsten.

Het hof besluit dat de meerwaarde die de belastingplichtige heeft gerealiseerd ingevolge de inbreng van de onroerende goederen als een beroepsinkomen kwalificeert. Dit inkomen is evenwel niet belastbaar omdat niet is voldaan aan de (limitatieve) criteria van artikel 41 WIB 1992.

Zoals het Hof van Cassatie in hogervermeld arrest reeds oordeelde, bevestigt het hof van beroep dat het gegeven dat een onroerend goed niet beantwoordt aan een van de in artikel 41 WIB 1992 opgesomde categorieën van activa, niet tot gevolg heeft dat de met betrekking tot dit goed verwezenlijkte meerwaarde moet worden geacht ‘buiten het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid’ te zijn behaald in de zin van artikel 90, eerste lid, 1° WIB 1992. Het is aldus niet mogelijk om de meerwaarde alsnog als divers inkomen te belasten.

Volgens het hof van beroep is er in huidige zaak sprake van een beroepsmatige meerwaarde die overeenkomstig de wet niet belastbaar is.

De fiscale Administratie werd tevens de mogelijkheid ontzegd om een subsidiaire aanslag te vestigen, aangezien het hof van oordeel is dat de Administratie niet aantoont dat er sprake is van een belastbare materie. De Administratie kan niet overgaan tot het vestigen van een subsidiaire aanslag wanneer de aanslag wordt vernietigd omdat de kwestieuze inkomsten niet belastbaar zijn overeenkomstig het wetboek van inkomstenbelastingen (Antwerpen 17 april 2023, nr. 2021/AR/1915).

Recentelijk heeft de fiscale Administratie berust in voormeld arrest van het hof van beroep te Antwerpen.

Indien U nog vragen heeft, aarzel dan niet om ons fiscaal team te contacteren.

Mark Crommen, Jef Van Eyndhoven en Kim Jans