Het terugnamerecht en de ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding

24 juni 2022 | Nicolas Geelhand de Merxem

Onlangs heeft Vlabel een nieuwe versie van het standpunt nr. 15.059 over de terugkeer van ingebrachte onroerende goederen ingeval van echtscheiding gepubliceerd (“Vereffening verdeling van een ontbonden huwgemeenschap - Terugname van ingebrachte onroerende goederen”, 23 mei 2022, gepubliceerd op 22 juni 2022).
De oorspronkelijke versie dateert van 20 april 2015 (gepubliceerd op 5 mei 2015).
Een eerste wijziging werd doorgevoerd bij beslissing van 8 november 2021 (gepubliceerd op 23 november 2021). In deze wijziging werd rekening gehouden met het arrest van het Hof van Cassatie van 14 oktober 2021 dat stelde dat een facultatieve of optionele ontbindende voorwaarde (van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel ingevolge echtscheiding), nog altijd een ontbindende voorwaarde is, waardoor de inbreng van een onroerend goed in de huwelijksgemeenschap retroactief teniet wordt gedaan. De terugkeer naar de inbrenger is dan niet onderworpen aan het verdeelrecht.
Thans is er een derde versie waarin een zin werd toegevoegd: “Dit standpunt is niet van toepassing op een terugname door de inbrengende echtgenoot op grond van artikel 1455 (oud) B.W.”.

Een eerste opmerking is dat op de website van Vlabel nooit melding gemaakt wordt van de tekst van de vroegere versies van het kwestieuze standpunt. Vlabel had van de recente (nuttige) aanpassing van de website gebruik kunnen maken om te voorzien in de mogelijkheid om de historische versies te raadplegen (zoals de federale fiscale administratie dat reeds lange tijd doet). Bij gebrek daaraan is de belastingplichtige verplicht alle standpunten uit te printen en bij te houden. Het bijhouden en, beter, het online kunnen raadplegen van historische versies van standpunten is pertinent. Het is immers niet zo dat de historische versies geen toepassing meer vinden wanneer een nieuwe versie wordt gepubliceerd. Dit is des te meer het geval nu het Hof van Cassatie in twee princiepsarresten heeft geoordeeld dat een ommekeer in de fiscale standpunten inzake fictiebepalingen in de erfbelasting (met name art. 2.7.1.0.6 VCF) niet mag toegepast worden op rechtshandelingen/overeenkomsten die vóór de publicatie van het nieuwe, strengere standpunt zijn gesteld/overeengekomen (Cass. 21 april 2022, F.20.0150.N/1 en C.20.0534/N/1). Kortom, relevant is het standpunt van de fiscale administratie dat van toepassing was op de dag waarop de rechtshandeling werd gesteld, ongeacht of dit standpunt tussen het stellen van de rechtshandeling en het overlijden nog wordt gewijzigd.

Een tweede opmerking is dat er inderdaad een fundamenteel onderscheid is tussen het terugnamerecht van art. 1455 (oud) B.W. en de werking van de ontbindende voorwaarde van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel ingevolge echtscheiding.

In het eerste geval is de terugname een verdelingsverrichting. Overeenkomstig de wet(1) wordt het ingebrachte onroerend goed toebedeeld aan de echtgenoot die het goed heeft ingebracht. Op deze toebedeling wordt volgens Vlabel het verdeelrecht geheven indien het om een onroerend goed gaat dat in België is gelegen(2).
Het is juist daarom dat de praktijk gezocht heeft naar een alternatieve en minder dure techniek om het ingebrachte onroerend goed naar de inbrengende echtgenoot te laten terugkeren in geval van echtscheiding. Die techniek bestaat erin om de ontbindende voorwaarde van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding te koppelen aan de inbreng van het onroerend goed in het gemeenschappelijk vermogen(3). Bij de ontbinding van het stelsel wordt het onroerend goed geacht nooit in het gemeenschappelijk vermogen te zijn ingebracht, zodat er geen verdeelrecht kan geheven worden. Voor een recente toepassing, zie VB 18 september 2018 (VB nr. 18.034).

Het komt er dus op aan een correcte juridische terminologie te gebruiken. De door Vlabel gehanteerde terminologie, zowel in de oorspronkelijke versie als in de huidige versie (“als in het huwcontract is voorzien dat de inbrengende echtgenoot de ingebrachte goederen in het geval van echtscheiding zal of kan terugnemen, gaat het om de vervulling van een ontbindende voorwaarde waarop geen registratiebelasting verschuldigd is”), is onzuiver en dient best vermeden te worden. De inbreng moet gedaan worden onder de “ontbindende voorwaarde van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding”. Dat mag een niet-optioneel beding zijn of een optioneel beding (cf. Hof van Cassatie, 14 oktober 2021, houdende verbreking van Gent, 28 januari 2020, onuitg., A.R. 2018/2157). In geen van de twee gevallen is het verdeelrecht verschuldigd. Vóór dit cassatiearrest diende de ontbindende voorwaarde niet-optioneel te zijn (zie bv. VB 24 juni 2019, nr. 19.022).

De vraag rijst of het inlassen van een dergelijk beding een fiscaal misbruik uitmaakt op grond van art. 3.17.0.0.2 VCF.
Dienaangaande is het eerst en vooral belangrijk aan te stippen dat de kwalificatie “fiscaal misbruik” sowieso enkel mogelijk is indien én de inbreng én de ontbindende voorwaarde te rekenen vanaf 1 juni 2012 in het huwelijksvermogensstelsel zijn ingelast.

Wat de grond van de zaak betreft, zijn er enkele voorafgaande beslissingen gepubliceerd.
In de voorafgaande beslissing van 9 januari 2017 (VB nr. 16.057), heeft Vlabel geoordeeld dat de toevoeging van een optionele ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding, geen fiscaal misbruik uitmaakt. De ontbindende voorwaarde van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door het vooroverlijden van de niet-inbrengende echtgenoot werd wel als een fiscaal misbruik beschouwd.

In een tweede voorafgaande beslissing van 16 april 2018 (VB nr. 18.016) heeft Vlabel geoordeeld dat de toevoeging van een (niet-optionele) ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door vooroverlijden van de niet inbrengende echtgenoot, echtscheiding of wijziging van het stelsel, geen fiscaal misbruik uitmaakt, rekening houdende met niet-fiscale motieven.

In een derde voorafgaande beslissing van 18 september 2018 (VB nr. 18.034) oordeelde Vlabel dat de toevoeging van een (niet-optionele) ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding, geen fiscaal misbruik uitmaakt omwille van de niet-fiscale motieven.

In een vierde, vijfde en zesde voorafgaande beslissing van 24 juni 2019 (VB nr. 19.022), 25 oktober 2021 (VB nr. 21.059) en 30 augustus 2021 (VB nr. 21.050, oordeelde Vlabel dat de toevoeging van een (niet-optionele) ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding, geen fiscaal misbruik uitmaakt. In het laatste geval gaven niet-fiscale motieven de doorslag.

Uit het voorgaande blijkt dat het niet duidelijk is of een optionele ontbindende voorwaarde van ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding een fiscaal misbruik uitmaakt en of er in hoofde van de belastingplichtige niet-fiscale motieven moeten worden bewezen.

Vlabel moet overeenkomstig art. 3.17.0.0.2 VCF in de eerste plaats aantonen dat de belastingplichtige zich door de inbreng onder de kwestieuze ontbindende voorwaarde heeft onttrokken aan de toepassing van een bepaling van de VCF in strijd met de doelstellingen van die bepaling. Men zou kunnen stellen dat de echtgenoot die de inbreng onder de kwestieuze ontbindende voorwaarde doet, zich onttrekt aan de toepassing van art. 2.7.10.0.1 e.v. VCF (verdeelrecht). De vraag is of dit geschiedt in strijd met de doelstellingen van deze bepalingen. Die doelstellingen zijn het heffen van een verdeelrecht wanneer partijen tot toebedeling van een onverdeeld in België gelegen onroerend goed overgaan. Doch dit is hier niet het geval omdat er geen toebedeling is en ook geen onverdeeldheid. Door de ontbindende voorwaarde wordt het onroerend goed geacht nooit in het gemeenschappelijk vermogen te zijn geweest. Indien er geen strijdigheid is met de doelstellingen van art. 2.7.10.0.1 e.v. VCF, dan is er geen fiscaal misbruik, en dan is de vraag naar de niet-fiscale motieven gewoon niet aan de orde.

Of het beding optioneel is of niet, speelt daarbij geen enkele rol. Een optionele ontbindende voorwaarde blijft immers een ontbindende voorwaarde, met name een dubbele ontbindende voorwaarde.

Er valt dus niet in te zien waarom hier sprake zou zijn van fiscaal misbruik.

Nochtans meent Vlabel (in een andere hypothese) dat een ontbindende voorwaarde van vooroverlijden van de begiftigde (gekoppeld aan een wederzijdse schenking tussen echtgenoten) een fiscaal misbruik is, omdat de echtgenoten zich onttrekken aan de toepassing van art. 2.7.1.0.1-2 VCF bij het vooroverlijden van de begiftigde! Zonder de ontbindende voorwaarde zou er immers erfbelasting verschuldigd zijn door de langstlevende echtgenoot (4) (VB nr. 21.007). Deze beslissing is echter bekritiseerbaar. Vlabel definieert immers (zoals dit vaak het geval is) fiscaal misbruik op een niet-wetsconforme wijze: “De verrichtingen maken geen fiscaal misbruik uit indien er ook niet-fiscale motieven aan ten grondslag liggen. Herkwalificatie is mogelijk indien de belastingplichtige niet kan aantonen dat de geviseerde verrichtingen(en) ook niet-fiscale doelstellingen hebben, en dat deze niet-fiscale doelstellingen voldoende opwegen tegen de fiscale motieven”. Dat is echter helemaal niet wat art. 3.17.0.0.2 VCF bepaalt. Volgens deze bepaling moet Vlabel eerst en vooral aantonen dat de belastingplichtige zich door een door hem gestelde rechtshandeling buiten het toepassingsgebied van een bepaling van de VCF plaatst, in strijd met de doelstellingen van deze bepaling. Zolang Vlabel dit niet aantoont, is er hoegenaamd geen fiscaal misbruik en is er ook geen enkele reden om van de belastingplichtige te eisen dat hij niet-fiscale motieven voorlegt. Welnu, het kan best zijn dat de echtgenoten zich (willen) onttrekken aan de erfbelasting door een conventioneel beding van terugkeer in te lassen in de schenking, maar dit geschiedt geenszins in strijd met de doelstellingen van art. 2.7.1.0.1-2 VCF. Deze bepaling strekt ertoe de goederen die men uit de nalatenschap verkrijgt in zijn hoedanigheid van erfgenaam, legataris of contractueel erfgestelde, met erfbelasting te belasten. Maar bij een beding van conventionele terugkeer verkrijgt men geen goed uit de nalatenschap in zijn hoedanigheid van erfgenaam, legataris of contractueel erfgestelde. Meer nog. Het goed dat terugkeert, is nooit in de nalatenschap van de vooroverleden begiftigde geweest, vermits de schenking wordt ontbonden. Het goed wordt dus geacht nooit in de nalatenschap te zijn geweest. Bovendien leidt die redenering (het “leegmaken van de nalatenschap”) tot absurde gevolgen. Door elke schenking plaatsen de schenker en de begiftigde zich immers buiten het toepassingsgebied van art. 2.7.1.0.1-2 VCF.

Het besluit is derhalve dat het zeer verdedigbaar is dat een ontbindende voorwaarde van de ontbinding van het huwelijksvermogensstelsel door echtscheiding, gekoppeld aan de inbreng van een onroerend goed in de huwelijksgemeenschap, geen fiscaal misbruik uitmaakt, ongeacht of dit een optionele of niet optionele voorwaarde is.

Nicoals Geelhand de Merxem

(1) Art. 2.10.1.0.1 VCF vereist wel het bestaan van een overeenkomst. Het is dus de vraag of, wanneer de toepassing van art. 1455 (oud) B.W. in het huwelijkscontract niet is overeengekomen, de loutere toepassing van de wet de heffing van het verdeelrecht toelaat. Art. 1455 (oud) B.W. stelt weliswaar dat de inbrengende echtgenoot “kan” terugnemen. Er is dus een wilsuiting nodig. Maar dat is nog geen overeenkomst. Zie niettemin F. WERDEFROY, Registratierechten II, Mechelen, Wolters Kluwer, 2019, nr. 1188², p. 1131-1132.
(2) F. WERDEFROY, Registratierechten II, Mechelen, Wolters Kluwer, 2019, nr. 1188², p. 1131-1132.
(3) Over de civielrechtelijke geldigheid ervan, zie de rechtsleer aangehaald door F. WERDEFROY, Registratierechten II, Mechelen, Wolters Kluwer, 2019, nr. 1188², p. 1131-1132, voetnoot 33.
(4) Op voorwaarde dat die echtgenoot de geschonken goederen zou erven.